新能源项目收购法律风险管控—“耕地占用税”由谁承担？
耕地占用税一次性缴纳，对于新能源项目收益影响较大。在项目并购中，耕地占用税是否征收，由转让方还是收购方承担，决定了项目收益的测算，可能会影响到收购方是否收购的决策。在收购协议中，一句笼统的“交割前的债务由转让方负责，交割后的债务由是受让方负责”是否能够起到明确界定税负承担主体的功能呢？今天，我们通过新疆维吾尔自治区高级人民法院-（2018）新民终478号一则案例来为您分析。
案情简介
金太阳公司（甲方）与A公司（乙方）签订《股权转让协议》一份，内容为：甲方将其持有光润公司（目标公司，该时注册资本为400万元，持有20兆瓦光伏发电项目）70%股权转让给乙方，转让价款为280万元。乙方按照约定支付了股权转让价款。2014年10月10日完成工商变更登记，完成后股权结构为A公司持有70%股份，金太阳公司持有30%股份。《股权转让协议》第九条约定：本次股权转让的债权、债务标的以经审计并经三方签字确认的明细范围为准。经审计并经三方签字确认的债权债务由乙方承担70%，甲方承担30%；明细范围以外的债权债务由甲方承担，明细范围以外债权债务引起的法律纠纷由甲方负责解决，详见债务明细表，超过部分由甲方自行负责偿还。《股权转让协议》还约定：正式移交前，目标公司因未按税法规定完成应尽纳税义务而导致目标公司存在的潜在税收风险，由目标公司原股东甲方承担。光润公司涉案光伏项目于2014年8月15日正式开工建设。于2015年2月3日经过验收合格。2016年12月28日，当地税务部门发文指出案涉项目用地为草地，并要求光润公司缴纳根耕地占用税1066万元。经法院查明，2013年当地国土部门出具的用地预审意见显示案涉项目用地均为未利用地。
金太阳公司与A公司就耕地占用税由哪一方承担问题发生纠纷，后由光润公司（目标公司）起诉金太阳公司，要求金太阳公司承担全部税负。
裁判观点
两审法院均认定耕地占用税应由光润公司承担，并判决驳回光润公司全部诉请，其主要理由是：1、该纳税事项系发生在A公司与金太阳公司股权正式移交之后的两年多时间之后。股权转让时、工程竣工时，均未收到任何机关向光润公司告知应负的纳税义务。2、金太阳公司在股权转让之前作为光润公司持股比例100%的股东，在办理光润公司涉案项目报批、核准、审批等全部手续的办理过程中，并没有任何过错。金太阳公司没有义务应当预见到光润公司存在耕地占用税的税收风险。
3、案涉股权转让价款为280万元，而原告却起诉要求被告承担一千万元的责任，有违公平原则。
分析和建议
当时适用的财政部、国家税务总局《关于耕地占用税平均税额和纳税义务发生时间问题的通知》（财税〔2007〕176号，现已废止）规定：耕地占用税纳税义务发生时间为纳税人收到土地管理部门办理占用农用地手续通知的当天；未经批准占用耕地的，耕地占用税纳税义务发生时间为实际占用耕地的当天。从上述文件理解，本案的核心事实应为查明案涉土地是否办理了农用地占用手续，以及如未办理占用手续，实际占用耕地为何时。结合《股权转让协议》第九条“明细范围以外债权债务引起的法律纠纷由甲方负责解决”的约定，不难作出判断。然而，本案法官却并未从上述思路入手，而是按照正常商业交易风险转移的时间的----股权工商变更登记时间----为风险的划分点，进而判断纳税义务是在股权交割后发生，应由目标公司承担。更为重要的是，由于《股权转让协议》起草的问题，导致法官认为本案项目股权转让的对价为280万元！股权转让价格在280万元的情况下，任何法官都难以支持一千余万元的索赔损失。这在很多案例中（特别是承债式收购项目）都屡见不鲜。通过本案分析，我们认为至少有以下几个方面值得交易各方关注：（一）明确收购总价而非仅明确股权转让价款收购方收购新能源付出的是收购总价，收购总价由股权和债权构成。司法机关在审理过程中，如没有明确约定的，只会对某个单一的法律关系予以审理（通常是股权转让纠纷），这就非常容易造成股权对价和损失的不匹配，容易形成股权对价（过分）小于损失，从而造成违约损失难以得到司法机关的支持。因此，明确收购总价，并将相关违约责任与收购总价挂钩，是保证将来违约损失能够被司法机关支持的必要因素。上述收购定价公式可表示为：收购总价=股权转让价格+目标公司负债（此处为示意，实际项目中可能较为复杂）（二）在未明确约定的情况下，股权交割时间仍是风险划分的重要节点在新能源收购协议中，一般都会明确交割的先决条件。对于收购方而言，并非越早交割股权风险越小，而是应遵循交割先决条件成熟的原则进行交割；否则一旦交割了股权，很多难以预测的风险都会随之转移到收购方身上。（三）对耕地占用税问题应进行明确责任划分
很多地方政府在项目前期阶段违规承诺减免耕地占用税（或因数据不联网等原因给投资人以错误的信息），到了项目投产以后却来一纸催收文件，要求新能源企业缴纳，给企业带来沉重的税务负担。鉴于此项风险已并非个别案例，相关交易主体应明确上述风险的承担主体，以最大程度减少相关损失。
